經(jīng)濟(jì)全球化背景下的稅收主權(quán)問(wèn)題研究.pdf

1、稅收是主權(quán)國(guó)家為了實(shí)現(xiàn)國(guó)家職能，利用政治權(quán)力，憑借法律手段，參與社會(huì)產(chǎn)品價(jià)值的再分配，強(qiáng)制、無(wú)償?shù)厝〉秘?cái)政收入的制度。就此本質(zhì)而言，稅收天然地與主權(quán)相關(guān)。 進(jìn)入 20 世紀(jì)，尤其是二次世界大戰(zhàn)以后，經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的展開將國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往提升到一個(gè)新的領(lǐng)域，在追逐利潤(rùn)動(dòng)機(jī)驅(qū)動(dòng)下的探索進(jìn)一步促成了資源全球配置、利益在國(guó)際間的重新分配。經(jīng)濟(jì)全球化使我們必須超越傳統(tǒng)的國(guó)家利益沖突的格局，還看到私人利益和私人沖突在國(guó)際經(jīng)濟(jì)秩序形成中的決定性影

2、響。私人利益與沖突在國(guó)際經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中的演進(jìn)要求一種憲法性的制度或至少是一種體現(xiàn)在法律中的憲法性精神。而憲法性制度的形成，在目前和可預(yù)見的相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間的未來(lái)中，還是必然與主權(quán)相關(guān)。而在經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，在憲法性經(jīng)濟(jì)規(guī)則形成的過(guò)程中，稅收主權(quán)所受的沖擊和懷疑也最為引人注目，因此也首先引起筆者的研究興趣。 經(jīng)濟(jì)全球化背景下的稅收主權(quán)，可以作為“全球化和國(guó)家主權(quán)的關(guān)系”這一大課題的子課題，可以為思考新形勢(shì)下的國(guó)際經(jīng)濟(jì)法創(chuàng)建一種新的思路，也

3、可以為主權(quán)國(guó)家的稅收立法提供建議，在理論上和實(shí)踐上都具有自身的意義。本文共15萬(wàn)字，分六章進(jìn)行闡述。 第一章：經(jīng)濟(jì)全球化對(duì)稅收主權(quán)的挑戰(zhàn) 從國(guó)際法的角度理解，稅收主權(quán)就是一國(guó)在稅收方面所擁有的對(duì)內(nèi)至高無(wú)上、對(duì)外獨(dú)立平等的權(quán)力。稅收主權(quán)是主權(quán)的內(nèi)容之一，是國(guó)家主權(quán)在稅收領(lǐng)域內(nèi)的體現(xiàn)。根據(jù)主權(quán)的構(gòu)成，稅收主權(quán)的構(gòu)成可以分為稅收立法權(quán)、稅收行政權(quán)和稅收司法權(quán)。經(jīng)濟(jì)全球化是指跨國(guó)商品與服務(wù)交易以及國(guó)際資本流動(dòng)規(guī)模和形式的增加，以

4、及技術(shù)的廣泛迅速傳播使世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)相互依賴性增強(qiáng)。經(jīng)濟(jì)全球化起源于第二次世界大戰(zhàn)之后，其成因主要是科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和市場(chǎng)發(fā)展的自身要求。經(jīng)濟(jì)全球化的本質(zhì)是經(jīng)濟(jì)國(guó)際化或世界化發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。經(jīng)濟(jì)全球化是一個(gè)必然的歷史階段，其趨勢(shì)不可逆轉(zhuǎn)。稅收主權(quán)與經(jīng)濟(jì)全球化的本質(zhì)有矛盾，稅收主權(quán)與經(jīng)濟(jì)全球化的目的和精神內(nèi)蘊(yùn)又有相通之處。經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程不能改變稅收主權(quán)存在的現(xiàn)實(shí)，也不能抹煞稅收主權(quán)存在的必要性。經(jīng)濟(jì)全球化背景下，稅收主權(quán)者地位、稅收主權(quán)

5、行使范圍、稅收主權(quán)內(nèi)容、稅收主權(quán)行使方式、稅收主權(quán)觀念均受到挑戰(zhàn)。 第二章：經(jīng)濟(jì)全球化下的稅收立法權(quán) 稅收立法權(quán)即決定或制定稅收規(guī)則的權(quán)力。傳統(tǒng)的稅收立法權(quán)基本是專屬于國(guó)家，但經(jīng)濟(jì)全球化使稅收立法管轄權(quán)的歸屬發(fā)生了變化。國(guó)家的稅收立法權(quán)受到市民社會(huì)的制約，市民社會(huì)對(duì)課稅客體擁有的處分權(quán)受絕對(duì)保障而對(duì)稅收立法產(chǎn)生了極大的影響。此外，國(guó)際組織在稅收立法中的影響力加深。納稅主體也對(duì)稅收立法產(chǎn)生了影響，一方面跨國(guó)公司沖擊各國(guó)稅收

6、管轄權(quán)的確定標(biāo)準(zhǔn)；另一方面，跨國(guó)公司影響各國(guó)稅收法律與政策的制定。納稅人與征稅人不再是單一的命令與服從、管理與被管理的關(guān)系。各國(guó)國(guó)內(nèi)稅法．日益趨同，世界各國(guó)的稅制都傾向于以增值稅為代表的間接稅和以所得稅為代表的直接稅并行；降低稅率、擴(kuò)大稅基成為普遍趨勢(shì)。國(guó)際稅法得到蓬勃發(fā)展，從傳統(tǒng)的直接稅領(lǐng)域擴(kuò)展到間接稅領(lǐng)域，電子商務(wù)引起的稅收立法變革從一開始就尋求國(guó)際統(tǒng)一性。國(guó)際稅收立法的形式上，雙邊稅收協(xié)定數(shù)量激增，涉及國(guó)家增多，且越來(lái)越規(guī)范化；多

7、邊稅收協(xié)定得到發(fā)展；國(guó)際稅收立法區(qū)域化、一體化的步伐加快。 第三章：經(jīng)濟(jì)全球化下的稅收行政權(quán) 履行作出的決定或制定的規(guī)則或其結(jié)果而采取稅收行政行為的權(quán)力為稅收行政管轄權(quán)。稅收行政權(quán)很少讓渡，各國(guó)行政機(jī)關(guān)一般獨(dú)立地行使稅務(wù)登記、稅務(wù)申報(bào)、稅款征收、稅務(wù)稽查等行政權(quán)力。比較特殊的例外是歐盟，它有獨(dú)立的預(yù)算體制，有自己的稅收收入，也有預(yù)算開支的權(quán)力，這使得一種超國(guó)界的稅務(wù)行政框架在歐盟已初見端倪。為應(yīng)對(duì)經(jīng)濟(jì)全球化帶來(lái)的國(guó)際逃避

8、稅，和跨國(guó)納稅普遍存在帶來(lái)的雙重征稅問(wèn)題，一方面，各國(guó)以稅務(wù)申報(bào)、稅務(wù)調(diào)查、稅收會(huì)計(jì)審查、所得評(píng)估制度、“實(shí)質(zhì)重于形式”的稅收行政原則、先進(jìn)的稅收科技手段等強(qiáng)化國(guó)內(nèi)稅收征管權(quán)力。另一方面，稅收行政權(quán)的國(guó)際協(xié)調(diào)在經(jīng)濟(jì)全球化背景下出現(xiàn)了新的發(fā)展趨勢(shì)。多邊協(xié)定可以在相對(duì)廣闊的范圍內(nèi)勾畫管轄權(quán)的地圖，在協(xié)調(diào)過(guò)程中可以促進(jìn)各國(guó)協(xié)調(diào)原則的一致化，協(xié)調(diào)效率大大提高。以增值稅為代表的間接稅管轄權(quán)沖突開始受到廣泛關(guān)注。除屬人管轄權(quán)和屬地管轄權(quán)之間孰者優(yōu)先

9、的問(wèn)題外，目的地管轄權(quán)和產(chǎn)地管轄權(quán)之間孰為優(yōu)先的問(wèn)題也成為協(xié)調(diào)的關(guān)鍵所在。經(jīng)濟(jì)全球化對(duì)所有國(guó)家的征稅能力提出了挑戰(zhàn)，各國(guó)在稅務(wù)情報(bào)交換、國(guó)際稅務(wù)調(diào)查、跨國(guó)稅款征收、稅務(wù)單據(jù)跨國(guó)傳送等方面展開了深入的國(guó)際合作。 第四章：經(jīng)濟(jì)全球化下的稅收司法權(quán) 稅收司法權(quán)就是履行做出的稅務(wù)決定或制定的稅收規(guī)則或結(jié)果而采取司法行為的管轄權(quán)。傳統(tǒng)上稅收司法權(quán)基本專屬國(guó)內(nèi)司法機(jī)關(guān)，但當(dāng)一國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)與另一國(guó)跨國(guó)納稅人的糾紛在數(shù)量上累積到一定程度，

10、就必然演變?yōu)閲?guó)家之間的稅務(wù)糾紛。國(guó)內(nèi)司法機(jī)關(guān)處理此類稅務(wù)糾紛已呈現(xiàn)出相當(dāng)?shù)木窒扌?。近年?lái)，一些國(guó)家傾向于采用國(guó)際仲裁和國(guó)際訴訟方式解決國(guó)家間的稅務(wù)爭(zhēng)議。這不是運(yùn)用國(guó)內(nèi)法上的稅收司法權(quán)。因?yàn)槿魏螄?guó)家司法機(jī)關(guān)對(duì)國(guó)家之間的爭(zhēng)議都并無(wú)當(dāng)然的管轄權(quán)，國(guó)際組織也就不可能通過(guò)國(guó)家的讓渡而獲得稅收司法權(quán)。但一些國(guó)際機(jī)構(gòu)已擁有了一定程度上的強(qiáng)制性的仲裁或訴訟管轄權(quán)，使得一種超國(guó)家的稅收司法權(quán)已開始顯露雛形。而在歐盟這個(gè)經(jīng)濟(jì)一體化程度最高的區(qū)域內(nèi)，稅收司法

11、權(quán)的歸屬已發(fā)生了實(shí)質(zhì)性變化。歐洲法院通過(guò)初步裁決程序，間接參與了一個(gè)國(guó)家與跨國(guó)納稅人之間稅務(wù)爭(zhēng)議的處理，使成員國(guó)國(guó)內(nèi)司法機(jī)構(gòu)的管轄權(quán)受制于歐洲法院的裁定，從而在事實(shí)上已經(jīng)享有了各成員國(guó)一部分的稅收司法權(quán)。稅收司法權(quán)一方面成為國(guó)家間稅收利益爭(zhēng)奪的手段而在國(guó)內(nèi)法上不斷強(qiáng)化；另一方面，在相互讓步的基礎(chǔ)上，各國(guó)也有一定程度的自我限制和相互協(xié)調(diào)。稅收司法權(quán)的行使方式上最引人注目的焦點(diǎn)就是仲裁的盛行和發(fā)展。在國(guó)內(nèi)面向上，屬于公法領(lǐng)域的稅法也尋求民間

12、仲裁機(jī)構(gòu)解決一部分稅收爭(zhēng)議 (特別是事實(shí)爭(zhēng)議) 的可能性，在國(guó)際面向上，稅務(wù)仲裁越來(lái)越兼具仲裁與訴訟的雙重特征。國(guó)際法上向來(lái)以國(guó)家為管轄的對(duì)象，而國(guó)際稅務(wù)仲裁通過(guò)納稅人同意的規(guī)定提升了私人在公法問(wèn)題解決中的地位。 第五章：經(jīng)濟(jì)全球化背景下稅收主權(quán)的適應(yīng)性轉(zhuǎn)變 經(jīng)濟(jì)全球化背景下，抽象的法律主權(quán)仍然是絕對(duì)的、不可分割的，但事實(shí)主權(quán)——管轄權(quán)卻越來(lái)越以相對(duì)行使、(自我)限制行使、分割行使的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)國(guó)家權(quán)力。首先，經(jīng)濟(jì)全球化導(dǎo)

13、致稅收主權(quán)觀念的轉(zhuǎn)變，嶄新的全球經(jīng)濟(jì)空間觀念影響傳統(tǒng)稅收主權(quán)行使的空間觀念；經(jīng)濟(jì)全球化帶來(lái)國(guó)家競(jìng)爭(zhēng)方式與面向的變化，從而導(dǎo)致以利益為核心的稅收主權(quán)觀占據(jù)主流；經(jīng)濟(jì)全球化將市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制推向勝利，從而使個(gè)人優(yōu)先主義的稅收主權(quán)觀念占據(jù)統(tǒng)治地位；經(jīng)濟(jì)全球化所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)和經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)方式的轉(zhuǎn)變，導(dǎo)致保護(hù)、斗爭(zhēng)的稅收主權(quán)觀向合作、協(xié)調(diào)的稅收主權(quán)觀轉(zhuǎn)變。其次，經(jīng)濟(jì)全球化使國(guó)家的稅收主權(quán)者地位有所削弱，國(guó)際經(jīng)濟(jì)組織受讓渡而行使了部分稅收主權(quán)。再次，經(jīng)濟(jì)

14、全球化導(dǎo)致稅法趨同。各國(guó)國(guó)內(nèi)稅法在稅制結(jié)構(gòu)、稅率、征收等方面越來(lái)越近似；具有普遍影響力的國(guó)際稅法則在質(zhì)和量的方面都得到長(zhǎng)足發(fā)展，多邊稅收條約和區(qū)域稅收立法一體化是典型表現(xiàn)。最后，全球經(jīng)濟(jì)的依存特質(zhì)決定了各國(guó)稅收主權(quán)的行使更互相依賴。稅收主權(quán)在經(jīng)濟(jì)全球化背景下的變遷，受更高層次的法律價(jià)值觀變遷的支配。效率與公平的價(jià)值沖突一直主導(dǎo)著稅收立法與執(zhí)法的制度選擇，經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程之后，國(guó)際稅收制度變遷背后的價(jià)值取向經(jīng)歷了效率優(yōu)先、公平優(yōu)先、又一定程

15、度上向效率回歸的道路，目前的價(jià)值取向與新自由主義意識(shí)形態(tài)占據(jù)上風(fēng)有直接關(guān)系。 第六章：經(jīng)濟(jì)全球化背景下我國(guó)的稅收主權(quán) 清末以前，我國(guó)封建經(jīng)濟(jì)條件下缺乏所謂的跨國(guó)稅收關(guān)系，現(xiàn)代基于國(guó)際法而產(chǎn)生的稅收主權(quán)概念并沒有真正形成。清朝末期開始，由于一系列不平等條約，清政府關(guān)稅制定的自主權(quán)、其他稅種上的立法自主權(quán)相繼喪失。外國(guó)列強(qiáng)還通過(guò)不平等條約奪得了中國(guó)海關(guān)的部分行政管理權(quán)、稅款支配權(quán)以及關(guān)稅現(xiàn)款保管權(quán)。 北洋政府時(shí)期，稅

16、收行政與司法權(quán)進(jìn)一步淪落。南京政府時(shí)期，通過(guò)“關(guān)稅自主”運(yùn)動(dòng)，至少在形式上，法律上的稅收主權(quán)被國(guó)家重新收回，但事實(shí)的稅收主權(quán)仍然是殘缺的。當(dāng)時(shí)的稅制結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、關(guān)稅方面開始受國(guó)際稅法的影響，表現(xiàn)出向發(fā)達(dá)國(guó)家靠近的苗頭。新中國(guó)成立初期，廢除了所有不平等條約，終止了對(duì)不平等條約義務(wù)的履行，徹底將外國(guó)人從海關(guān)等行政管理機(jī)構(gòu)中肅清，全面收回了稅收主權(quán)。此后實(shí)行嚴(yán)格的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，“非稅”觀念十分盛行，與世界交往很少，因此，這一時(shí)期的中國(guó)很難說(shuō)稅收

17、主權(quán)問(wèn)題，不如稱財(cái)政主權(quán)問(wèn)題更為確切。改革開放以后，逐漸與國(guó)際市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)接軌，稅收主權(quán)問(wèn)題開始引起重視。我國(guó)現(xiàn)行的稅收主權(quán)觀念是嚴(yán)格奉行民族主權(quán)原則；權(quán)力本位；集體本位；效率優(yōu)先、兼顧公平。我國(guó)現(xiàn)行的稅收法律制度反映出的稅收主權(quán)狀況還存在一些不適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的弊端。我國(guó)的稅收主權(quán)觀念應(yīng)順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化趨勢(shì)作出適應(yīng)性轉(zhuǎn)變，堅(jiān)持稅收主權(quán)與協(xié)調(diào)稅收管轄權(quán)相結(jié)合，普及人本主義稅收主權(quán)思想，建立稅收立憲觀念，提高稅收立法層次，權(quán)衡公平與效率的價(jià)值取向

18、。在實(shí)體方面，還需根據(jù)經(jīng)濟(jì)全球化的要求采用流轉(zhuǎn)稅與所得稅為主體、其他輔助稅種為補(bǔ)充的稅制結(jié)構(gòu)；變革流轉(zhuǎn)稅制度，改關(guān)稅的財(cái)政功能為宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控功能，改生產(chǎn)型增值稅為消費(fèi)型增值稅，擴(kuò)張消費(fèi)稅的適用范圍；實(shí)行富有彈性的稅率制度和多元化的稅率結(jié)構(gòu)；加強(qiáng)稅收征管，完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)制制度、建立反資本弱化和受控外國(guó)公司規(guī)制制度，以增強(qiáng)反國(guó)際避稅水平，完善出口退稅制度；建立電子商務(wù)稅收制度。在程序方面，完善稅務(wù)行政復(fù)議制度、稅收司法程序、稅收國(guó)家賠償制度